社保滞纳金的账务处理税务滞纳金账务处理_[社保滞纳金的账务处理]税务滞纳金账务处理

【www.wnzmb.com--税务知识】

范文一：应纳税额和滞纳金为1元以下时的账务处理

我要纠错 | 打印 | 大 | 中 | 小

问：根据《国家税务总局关于1元以下应纳税额和滞纳金处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第25号）规定，应纳税额和滞纳金为1元以下的，应纳税额和滞纳金为零。这种情况下企业账务上应如何处理？

答：《企业会计准则——基本准则》第二十四条规定，符合本准则第二十三条规定的负债定义的义务，在同时满足以下条件时，确认为负债：

（一）与该义务有关的经济利益很可能流出企业；

（二）未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。

第二十五条规定，符合负债定义和负债确认条件的项目，应当列入资产负债表；符合负债定义，但不符合负债确认条件的项目，不应当列入资产负债表。

根据上述规定，应纳税额和滞纳金为1元以下的、不需要支付的款项，不再符合负债确认条件，会计上按原计提路径冲回即可。

范文二：“甲供材”的账务处理及其税务处理

一、房地产开发企业“甲供材”的概念

所谓“甲供材料”建筑工程，是指由基本建设单位提供原材料，施工单位仅提供建筑劳务的工程。因此，房地产开发企业“甲供材”建筑工程，是指由房地产开发企业（以下称甲方）提供原材料，施工单位（以下称乙方）仅提供建筑劳务的工程。“甲供材”产生的原因是甲方从材料质量和成本效益角度出发，防止建筑乙方在材料上做文章，担心不能确保建筑材料质量，影响住房和自身的声誉。一般材料占商品房建造成本的30％～40％。

对于甲供材的税务处理，在税法上是比较明确的。但对甲供材如何进行会计处理，一直没有非常明确的规定，这就带来了开发票的问题，以及随之而来的税收问题。

二、“甲供材”的相关税收政策规定

甲供材征税主要是如何征收营业税的问题。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第52号令）第七条规定，“纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。第十六条规定，“除本细则第

七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。税法之所以这样规定，主要是防止纳税人将“包工包料”的建筑工程，改为以基本甲方的名义购买原材料，从而逃避营业税收。

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第52号令）没有明确规定装饰工程中甲供材要不要不并入营业额征收营业税。而根据2006年8月17日《财政部国家税务总局关于纳税人以清包工形式提供装饰劳务征收营业税问题的通知》（财税[2006]114号文）的规定：“纳税人采用清包工形式提供的装饰劳务，按照其向客户实际收取的人工费、管理费和辅助材料费等收入（不含客户自行采购的材料价款和设备价款）确认计税营业额”。上述以清包工形式提供的装饰劳务是指，工程所需的主要原材料和设备由客户自行采购，纳税人只向客户收取人工费、管理费及辅助材料费等费用的装饰劳务。因此，除了装饰劳务以外的“建筑业”的甲供材需要并入乙方的计税营业额征收营业税。

三、甲供材的账务处理及其税务处理

（一）甲供材的账务处理

甲供材产生的问题主要是在于不同的会计处理上，由此衍生出来甲供材如何开发票及税收问题。在现实的会计处理中有以下两种处理方式。

建设单位市场购入材料时的会计处理：

借：工程物资 XX万元

贷：银行存款 XX万元

建设单位将材料提供给施工方用于工程。在将材料提供给施工方时，在目前实务中有以下两种处理方式：

1、方式一：

（1）建设方发出材料时：

借：预付账款 XX万元

贷：工程物资 XX万元

（2）施工方收到材料时

借：工程物资 XX万元

贷：预收账款 XX万元

（3）施工方将工程物资用于工程时

借：工程施工——合同成本 XX万元

贷：工程物资 XX万元

这种会计处理的依据是，根据国家关于工程造价的相关规定，在工程中，无论材料由谁提供，工程总造价中都要包括全部的材料价款，在总造价确认的情况下，建设方在支付

现金给施工方时是做预付账款处理，同样，建设方将材料给施工方时也应作为预付账款处理，只不过付的是实物。

2、方式二：

（1）建设方发出材料时：

借：在建工程 XX万元

贷：工程物资 XX万元

由于建设方在发出材料时是直接计入了工程成本，因此，施工方在收到材料以及以后将材料用于工程时就不做任何会计处理了。

这种会计处理的依据是，建设方认为其所购物资给施工方就是用于本单位的工程，因此在发出材料时直接计入在建工程是符合规定的。

（二）甲供材的税务处理

以上两种不同的会计处理方法带来不同的的施工方建筑业发票的开具问题：

1、方式一下的发票开具及营业税处理

由于建设方在发出材料时是通过预付账款核算的，没有进入工程成本，因此，施工方应按含甲供材金额开具建筑业发票，并全额缴纳营业税。

此种方式施工企业按含甲供材金额开具建筑施工发票给建设方并确认收入，但甲供材由于是建设方购买提供给施工方的，施工方无法取得发票入成本。采用这种核算方法需

要事先征得税务机关的同意，以免施工企业加重企业所得税负担。

2、方式二下的发票开具及营业税处理

由于建设方在发出材料时就直接计入了工程成本，因此，施工方在最终开具建筑业发票时，只能按不含甲供材金额开票，如果按含甲供材金额开票就会导致甲供材料在建设方重复计入成本的情况。但是根据营业税的相关规定，无论怎样开票，甲供材都要并入施工方的计税营业额征收营业税，即施工方都必须按含甲供材的金额缴纳营业税，负税义务与方式一一致。

需要注意的是，甲供设备、装饰劳务中的甲供材料计税方式与上述规定有所差别。

四、“甲供材”的账务和税务处理例解

[案例]：

某房地产开发企业委托一个建筑单位修建厂房，工程总造价为1200万元，其中含甲供材为200万元。

（一）甲供材的账务处理

1、建设方对于甲供材的账务处理

（1）建设方（甲方）从市场购入材料时：

借：工程物资 200万元

贷：银行存款 200万元

这里假设建设方（甲方）非增值税一般纳税人，取得的是普通发票，然后，该企业将这200万的材料提供给施工方（乙方）用于工程。

（2）在建设方（甲方）将材料提供给施工方（乙方）时：

①方式一：

建设方发出材料时：

借：预付账款 200万元

贷：工程物资 200万元

这种会计处理的依据是，根据国家关于工程造价的相关规定，在工程中，无论材料由谁提供，工程总造价包括全部的材料价款，且在工程总造价的核算中，所有的材料都要提税后计入工程总造价，即工程造价是含税价。在总造价确认的情况下，我们将工程的总造价作为建设方应该支付给施工方的工程价款。建设方在支付现金给施工方时是做预付账款处理，同样，建设方将材料给施工方时（就是我们所说的甲供材）也应作为预付账款处理。只不过一个付的是现金，一个付的是实物，在不存在其他误差的情况下，该企业无论是支付现金还是实物，最终预付账款总结算价款的金额应该1200万元。

②方式二：

建设方发出材料时：

借：在建工程200万元

贷：工程物资200万元

这种会计处理的依据是，建设方认为，我买的物资给施工方就是用于我的工程，因此在发出材料时直接计入我的在建工程是符合规定的。

从相关的法律法规看，目前对于甲供材究竟如何进行会计处理问题，还没有非常明确的规定。在企业实务的会计处理中，有些建设单位发出甲供材是采取的第一种方法，有些就是采取的第二种方法。因此，从会计核算角度而言，只要能为会计信息的第三方提供真实有效的会计信息，两种会计处理方法都是可以接受的。

2、施工方对于甲供材的账务处理

（1）方式一的账务处理：

①施工方收到材料时

借：工程物资200万元

贷：预收账款200万元

②施工方将工程物资用于工程时

借：工程施工――合同成本 200万元

贷：工程物资 200万元

③施工方按工程进度确认合同毛利，主营业务收入和主营业务成本：

借：工程施工――合同毛利/主营业务成本

贷：主营业务收入

（2）方式二的账务处理：

由于建设方在发出材料时就直接计入了工程成本，因此，施工方在收到材料以及以后将材料用于工程时就不做任何会计处理了。

（二）甲供材的发票开具

以上两种会计处理方法就带来的下一步的施工方建筑业发票的开具问题：

1、方式一的发票开具

在该模式下，由于建设方在发出材料时是通过预付账款核算的，没有进入工程成本，因此，施工方应该按1200万开具建筑业发票，并按1200万缴纳营业税。

2、方式二的发票开具

在该模式下，由于建设方在发出材料时就直接计入了工程成本，因此，施工方在最终开具建筑业发票时，只能按1000万开票，如果按1200万开票就会导致200万材料在建设方重复入成本的情况。但是根据营业税的相关规定，无论施工方是按1000万开票还是按1200万开票，甲供材都必须要并入施工方的计税营业额征收营业税，即施工方都必须按1200万元征收营业税，这个和方法一是一样的。

（三）税收风险提示

从理论上而言，对于施工方，无论建设方如何进行会计处理，他的税收负担是不变的，只不过是根据建设方的会计处理的不同，开票金额有所不同罢了。但现实中的情况是，由于营业税是一个流转税，流转税的可转嫁性决定了施工方所要缴纳的营业税，最终实际是转嫁到建设方身上的，至少是部分的转嫁。因此，对于建设方而言，他倾向于采用第二种会计处理方式，在这种会计处理方式下，建设方直接将甲供材计入工程成本，这样就不需要施工方开票了。由于税务机关监管的原因，这部分不开票的甲供材，施工方也一般不会去主动申报缴纳营业税，而且建设方甚至在进行工程预算确定工程造价时，对这部分甲供材就没有提税并入工程总造价。从这个角度考虑，建设方更倾向于第二种会计处理方式。但在这种会计处理方式下，施工方承担了很大的风险。我们知道。无论建设方会计处理如何，施工方是甲供材营业税的纳税义务人，如果税务机关发现了问题，要求施工方补税的话，施工方只有缴纳，甚至还会承担偷税而被处罚的风险。无论和建设方如何处理，都必须就甲供材缴纳营业税。至于甲供材没有提税的问题，施工方应自己和建设方协商或向相关工程管理部门寻求解决方法。

（四）税务处理分析

1、方式一的税务处理分析

在方式一的情况下，施工企业按1200万开具建筑施工发票给建设方，按1200元在账面上确认收入，但对于200万这部分的甲供材，由于材料是建设方购买提供给施工方的，发票的抬头肯定是开给建设方，且在建设方入账的，对于这部分材料，施工企业无法取得发票，也就无法入成本。对于这部分，施工企业在计算企业所得税时如何扣除是一个大问题。

为了解决这个问题，就出现了以下两种处理方法：

（1）施工方对于甲供材发票入成本的问题，由双方在工程结束，决算报告出来后，施工单位凭工程决算报告和建设方提供的购买材料的发票清单计入施工方工程成本，并允许在税前扣除。

（2）部分税务机关认为这是转售业务：即建设单位外购物资转售给施工企业，施工企业最后开总的发票向建设单位结算，对建设单位应征收增值税，至于进项税款当然能够得到抵扣。这样，施工企业就能取得材料的发票了，但是建设方则必须对材料的销售缴纳增值税。我们认为，这种处理方法是非常错误的。建设单位购买的材料给施工方最终还是用于建设单位自己的工程，实际上是一种自用行为，不能视为转售业务征收增值税。但是在实务中，第一种处理方法往往得不到某些税务机关的认可，他们机械的认为只有取得发票才能入账，其实根据企业所得税扣除有关规定，企业发生

的相关成本费用只要是真实的，并取得了合法有效凭证就可以税前扣除。这里合法有效凭证不是仅指发票，在这种情况下，施工企业取得的工程决算报告和建设方提供的购买材料的发票清单也应视为合法有效凭证，况且是真实发生的。为了避免与有些税务机关不必要的争议，一些是增值税一般纳税人的建设单位，在购买材料时取得增值税专用发票，并申报抵扣，随后按原价开增值税专用发票给施工方，这些没有差额也不要缴纳增值税。但在实务中，大多数单位并不愿意按这种方式进行处理。

2、方式二的税务处理分析

在方式二的情况下，由于建设方在发出材料时是直接计入了工程成本，因此，施工方在收到材料以及以后将材料用于工程时就不做任何会计处理了。这时，施工方按1000万开票，也就不存在200万甲供材无法取得发票入成本的问题。同时，考虑到税务机关监管不到位的原因，这种会计处理方法还能少缴部分甲供材的营业税，对两方都有利。但是，施工方也要知道，这种情况下，自身承担了很大的风险，如果税务机关发现了，施工方必须要缴纳甲供材营业税，甚至要按偷税进行处罚，同时由于甲供材在工程造价时没有和建设方按规定提税，最终只能是自己承担。

（五）结论

由于目前相关法律法规对于甲供材如何进行会计处理没有明确的规定，因此，从某种角度讲，以上两种模式都是可以的。

从税务机关的角度讲，他们更倾向于采取第一种模式，这样能很好的将甲供材纳税收监管的范围。因此，有些税务机关明确规定，对于工程，建设方不允许直接凭商业发票入工程成本，必须取得建筑业发票入工程成本。否则按未取得合法有效凭证，这部分成本不能提取折旧在企业所得税前扣除。当然，这种规定是否合理有待商榷。但这确实是一种好的监管方法。

从企业的角度而言，如果不考虑税务监管不到位而产生的避税问题，方式一也是比较好的。因为，建设方在发出甲供材时，材料并没有立即用于工程，只是从建设方保管转至施工方保管。从会计处理看，如果建设方将材料发出时，就直接计入工程成本，但实际上材料还没有用于工程或全部用于工程，只是就计入在建工程会导致会计信息的失真。而且，如果采用方式二，施工方在收到材料和发出材料不进行如何会计处理，不利于在工程中对甲供材的使用和监督管理。因此，方式二既不符合会计核算的要求，也满足不了实际管理的需要。但考虑税务监管不到位而产生的避税问题，方式二似乎更优。但我们说过了，这种情况下，风险主要是由施工方承担了。

既然模式一对税务机关有利，在不考虑税务监管不到位而产生的避税问题，对企业也有利，那么我们就要很好的解决方式一下产生的如何处理施工企业甲供材入成本的问题。我们认为采用施工企业根据工程决算报告和建设方提供的购买材料的发票清单入成本是完全合情合理，也是合法的，实务上大部分税务机关对这种处理也是非常认可的。按转售模式，由建设方向施工方材料销售发票，从原理上讲就是错误的，在实务中是不可取的。

甲供材料的营业税处理

“甲供材”工程按照甲供材料（设备）的属性分类，一般分为4种：甲供建筑材料、甲供装饰材料、甲供无税设备和甲供其他设备。

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十六条规定，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。该规定至少包含以下几层含义：

甲供建筑材料应缴营业税

这里所说的建筑材料，指不包括装饰材料在内的结构材料和某些专用材料，如钢材、水泥、石材和防水材料等。

甲供建筑材料应并入营业额缴纳营业税，已是不争的事实。问题的关键是，谁是纳税人，税务发票如何开，一直是争论的焦点。

关于谁是纳税人的问题，《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条规定，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人。对于在建工程，提供建筑劳务的是乙方，而不是甲方。因此，乙方是营业税的纳税人。

理论界有一种观点认为，建筑材料由甲方无偿提供且直接用于在建工程，此项业务与乙方无经济业务关系，由乙方负担营业税存在着明显的不合理，纳税人应当是甲方。这种观点混淆了纳税人和负税人的概念。“甲供材”部分的营业税由乙方缴纳，并纳入工程预算的一部分。事实上，无论“甲供材”的营业税，还是“乙供材”的营业税，负税人都是甲方。

在实务操作中，也会出现税务局要求甲方缴税的个案。税收征收管理法实施细则规定，发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起30日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人或者承租人承担纳税连带责任。因此，

作为建设单位的甲方，应当及时向税务局报告发包情况，依法保护自身权益。

关于发票如何开具的问题，也有两种观点。一种观点认为，乙方应按包含“甲供材”在内的营业额开具发票；第二种观点认为，应按不包含“甲供材”在内的营业额开具发票。如果按第一种观点开票，对于乙方来讲，“甲供材”部分的发票是凭空开具的，其成本可以凭空列支吗？

其实，这里同样混淆了营业额和开票额的概念。举例来说，某商场当期销售额2000万元，开票额是否必须为2000万元呢？对于商场来讲，开票额往往小于销售额；对于在建工程，乙方按税法规定确认计税营业额，按实际交易确认开票额，便是顺理成章。也就是说，上述自产无偿提供、外购无偿提供等方式应按不包含“甲供材”在内的营业额开票，自产有偿提供、外购有偿提供和甲方代购提供等方式应按包含“甲供材”在内的营业额开票。

乙方会计处理举例说明如下：

例1，乙建筑公司承包甲企业综合楼主体建筑工程，结算工程款1000万元，不包括甲企业外购无偿提供的建筑材料260万元。

结算工程款时（单位：万元，下同）

借：应收账款 1000

贷：主营业务收入 1000。

计提税金时

借：主营业务税金及附加 37.8

贷：应交税费——应交营业税 37.8（1000＋260）×3%。

甲供装饰材料不缴营业税

营业税暂行条例实施细则第十六条规定，自产无偿提供、外购无偿提供等方式的甲供装饰材料，不并入计税营业额，不缴纳营业税。

乙方会计处理举例说明如下：

例2，乙装饰公司承包甲企业综合楼主体装饰工程，结算工程款100万元，不包括甲企业外购无偿提供的装饰材料500万元。

结算工程款时

借：应收账款 100

贷：主营业务收入 100。

计提税金时

借：主营业务税金及附加3

贷：应交税费——应交营业税3。

但是，自产有偿提供、外购有偿提供和甲方代购提供等方式的甲供装饰材料，应当并入计税营业额，由乙方缴纳营业税。会计处理同例1。

甲供无税设备不缴营业税

营业税暂行条例实施细则第十六条规定，甲供设备不并入计税营业额，不缴纳营业税。对设备的具体范围，《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16号）第三条第十三项作出了界定。

乙方会计处理同例2。

甲供其他设备应缴营业税

凡不在财税〔2003〕16号文件和各省级地税机关文件列举范围内的甲供其他设备，以及在文件列举范围内的自产有偿提供、外购有偿提供和甲方代购提供等方式的甲供设备，应当并入计税营业额，由乙方缴纳营业税。

乙方会计处理同例1。

范文三：“甲供材”税务及账务处理

1、建筑业工程甲供材法律法规依据。

现实中的甲供材建筑业，是否符合我国相关法律法规规定呢？《中华人民共和国建筑法》第二十二条规定，建筑工程实行招标发包的，发包单位应当将建筑工程发包给依法中标的承包单位。建筑工程实行直接发包的，发包单位应当将建筑工程发包给具有相应资质条件的承包单位。第二十四条规定，提倡对建筑工程实行总承包，禁止将建筑工程肢解发包。建筑工程的发包单位可以将建筑工程的勘察、设计、施工、设备采购一并发包给一个工程总承包单位，也可以将建筑工程勘察、设计、施工、设备采购的一项或者多项发包给一个工程总承包单位；但是，不得将应当由一个承包单位完成的建筑工程肢解成若干部分发包给几个承包单位。第二十五条规定，按照合同约定，建筑材料、建筑构配件和设备由工程承包单位采购的，发包单位不得指定承包单位购入用于工程的建筑材料、建筑构配件和设备或者指定生产厂、供应商。可见，既然《建筑法》中有“按照合同约定，建筑材料、建筑构配件和设备由工程承包单位采购的”规定，就说明存在建筑材料、建筑构配件和设备不由工程承包单位采购的合同约定，且该法中并未有相关的禁止性规定，所以，甲供材现象是不违法建筑法规定的，实际是允许的。

2、营业税计税依据问题。

对于发包方甲方提供部分建筑材料，乙方提供其余建筑业劳务的工程业务，根据现行营业税法规定，乙方为纳税人，应就本身全部实际收入和甲供材金额合计部分作为营业税计税依据纳税。《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。也就是说，按上述计税依据征收营业税时，有以下三种情况例外：一是符合《营业税暂行条例实施细则》第七条规定情形的；二是提供建筑业中装饰劳务的；三是建设方（甲方）提供设备的，设备金额不作为计税依据。

前面二种情形在后文解释，那么，第三种情形哪些属于设备范围呢？实际上各省、市地税局对此早在2003年就应有相关设备范围的具体规定。《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）第三条第（十三）项曾规定：通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管件（弯头、三通、冷弯管、绝缘接头）、清管器、收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。其他建筑安装工程的计税营业额也不应包括设备价值，具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举。如《江西省地方税务局关于明确营业税若干政策问题的通知》（赣地税发[2003]91号）、《广东省地方税务局关于明确建筑安装工程计税营业额可减除其价值的设备名单的通知》（粤地税函[2004]720号）、《辽宁省地方税务局关于贯彻财政部国家税务总局营业税若干政策问题的通知》（辽地税发[2005]15号）、《大连市地方税务局关于明确部分建筑安装行业计征营业税可扣除设备名单的通知》（大地税函[2004]22号）等。

3、会计处理问题。

虽然营业税计税依据包含甲供材料，但这只是征税的政策规定，不是会计账务处理的规定。对于提供建筑业劳务的承包方乙方来说，其实际收入中未包括甲供材料金额，因此，会计账务处理时仍按实际收入确认营业收入，同时按实际收入开具发票。如，乙方承包一项建筑业工程业务，该项业务总金额1000万元，但合同约定甲方自行购买提供400万元建筑材料，乙方提供其余建筑业劳务（包含其余材料、设备、动力等）600万元。该项建筑业劳务营业税的计税依据为1000

万元，营业税由乙方交纳。但乙方会计处理时按实际收入确认营业收入为600万元，并按600万元开具建筑业劳务发票给甲方。同时，按1000万元计税依据计算缴纳的营业税金及相关税费，税费计入“营业税金及附加”科目。

甲方可以按照实际支出确认成本，并以按规定取得的各种合法票据确认为资产的计税基础。按上例，发包方甲方如属于房地产开发企业建造可供销售的开发产品，可以将自己购买取得的建材发票400万元和乙方提供的建筑业劳务600万元合计1000万元，计入开发成本。如甲方属于其他单位建造固定资产，也可以将400万元支出与600万元的付款合计全部计入“在建工程”，后按规定转入“固定资产”核算。

上述业务处理中，乙方不需要因为按1000万元纳税而开具1000万元的建筑业劳务收入发票。甲方会计处理时，也不需要以1000万元建筑业发票入账核算。

4、甲供材的税款承担问题。

按照税法规定，发包方甲方提供的建筑材料金额需要由乙方缴纳营业税，但对于承包方乙方来说，没有取得实际收入，却要承担相应的税收，似乎很难接受。但这部分税收实际还是应该转移由甲方间接承担，也就是说，乙方在与甲方签订工程合同时，要将这部分税收考虑在工程造价中。工程造价的主要含义是建设项目的建造价格，是指具体的建筑安装工程的建造价格，即一个单项工程或一个单位工程从其正式开工建设到正式竣工验收全过程所发生的建筑安装工程费用。如按建筑安装工程费计算规定，土建工程包括直接费、其他直接费、现场经费、间接费、计划利润和税金，其中税金=（直接工程费+间接费+利润）×税率；如安装工程包括直接费、其他直接费、现场经费、间接费、计划利润和税金，其中税金=（直接费+其他直接费+现场经费+间接费+利润）×税率。乙方在制定工程造价预（决）算时就应该将甲供材金额部分承担的相应税费考虑在税金项目中，这样，才不会减少国家的税收，不至于自己承担额外的税收。

5、包工包料合同的处理问题。

按照建筑业合同约定，如果建筑材料、建筑构配件和设备等全部由工程承包单位采购的，我们称之为包工包料合同。按上例，合同总金额1000万元，合同约定工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款全部由乙方提供，不由甲方提供任何建筑材料。这种情形的建筑业工程，营业税计税依据与会计收入、税务开票金额三者是一致的，都是1000万元。但如果甲方在工程施工过程中，仍自行提供建筑材料（非代购材料），且将这部分材料价款直接冲抵1000万元的应付工程款，则税务部门将视为甲方以自己购置的货物抵偿债务，视为销售行为，不视为甲供材的包工不包料合同行为。因此，乙方仍应以1000万元作为营业税计税依据，以1000万元作为企业营业收入并开具1000万元税务发票结算。甲方必须以1000万元发票作为计入开发成本或固定资产的合法有效凭证，其抵偿工程款的货物要按规定缴纳增值税。如果甲方是为乙方代购材料，则应将购买货物发票单位写明为乙方并将发票转交给乙方，作为乙方的成本费用合法凭证，不视为甲方销售材料。

6、自产货物同时提供建筑业劳务计税依据问题。

对于自产货物的企业来说，一般是以缴纳增值税为主，但有的企业在销售货物同时也会提供建筑业劳务，如销售电梯并提供安装、销售装饰材料同时提供装饰业务、销售防水材料同时提供防水工程业务等。这部分企业在建筑业劳务中是乙方自己提供自产货物，不属于建设方提供设备，

如按照前述《营业税暂行条例实施细则》第十六条规定，应就包含自产货物的全部收入缴纳营业税。这就会形成企业自产货物一方面缴纳增值税，另一方面还要缴纳营业税的重复纳税问题。因此，税法对此给予特别规定，货物部分缴纳增值税，建筑业劳务部分缴纳营业税，这就是营业税《细则》第七条规定：纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。

最近，国家税务总局下发2011年第23号公告，就关于纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务有关税收问题进一步明确如下：纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，应按照《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第六条及《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第七条规定，分别核算其货物的销售额和建筑业劳务的营业额，并根据其货物的销售额计算缴纳增值税，根据其建筑业劳务的营业额计算缴纳营业税。未分别核算的，由主管税务机关分别核定其货物的销售额和建筑业劳务的营业额。纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，须向建筑业劳务发生地主管地方税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。建筑业劳务发生地主管地方税务机关根据纳税人持有的证明，按本公告有关规定计算征收营业税。公告自2011年5月1日起施行，《国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知》（国税发〔2002〕117号）同时废止。其中，对自产货物的企业要求具备建筑业资质及合同中单独注明建筑业劳务价款，否则一并征收增值税的规定取消。

7、装饰业劳务计税依据问题。

建筑业营业税征税范围包括建筑、安装、修缮、装饰和其他工程作业。前述规定的营业税计税依据包括甲供材金额的不适用装饰业，那么，装饰业劳务营业税计税依据是如何规定的呢？应该说，装饰业劳务既然没有特殊规定，就与其他营业税纳税人一样，按实际取得的收入征税，包括价外费用。无论发包方甲方提供的是装饰材料、还是设备，由于不构成提供劳务方本身的劳务收入都不需要缴纳营业税。显然，如果提供装饰劳务方自己购买提供的各种装饰材料、其他物资、设备、动力及劳务价款，只要计入价款，就要并入计税依据缴纳营业税。

根据上述规定，对于甲、乙双方来说，签订建筑业合同时，应该将装饰合同与其他建筑业施工合同分开签订，避免将装饰业劳务签成一般的建筑业施工合同，这样可以减少双方的税收负担，相应节约工程开发（施工）成本。

范文四：税务处理决定书未告知滞纳金起算时间、标准败诉案

【华税】中国第一家专业化税法律师事务所，5A级税务师事务所集团，成立于2006年，总部位于北京，专注于税务争议解决、税务稽查应对、税务规划、税务风险管理等领域的专业服务。

【网址】www.hsg.net

◎?华税律师事务所 ??税务争议部

编者按：税收征管的两大价值目标：一是保障国家税权，二是保护纳税人合法权益。以我国目前《税收征管法》的价值偏向性来看，其更倾向于保障国家税权。不仅在制度层面如此，税务机关在税收征管过程中常会出现忽视征管程序，侵害纳税人的合法权益的情形，导致在税权保障与纳税人权利保护两个层面难以实现平衡。程序是保护纳税人基本权利的重要保障，如果税收征管程序在制度设计以及实际操作中有诸多的不合理，无疑是对纳税人的“合法掠夺”。本文接下来将为大家分享一则税务机关因未履行税款滞纳金标准告知程序而败诉的案例。

一、案情介绍

2006年4月4日，甲公司成立。2006年8月7日，江苏省民政厅、江苏省国家税务总局确认甲公司申办企业符合新办福利企业相关条件，享受税收优惠政策。2007年2月2日，江苏省社会福利生产办公室向原告颁发社会福利企业证书。

2007年至2010年，甲公司从淮安市淮阴区国税局（以下简称“区国税局”）处取得增值税即征即退款353958.20元、653334.08元、417042.42元、597915.84元，上述合计2022250.54元。2011年1月至3月，甲公司从区国税局获得增值税即征即退款98665.88元。上述2007年度至2011年度的退税款后来查明因区国税局工作人员玩忽职守，被甲公司骗税。

2012年9月14日，区国税局就甲公司偷逃税款行为作出了淮阴国税处（2012）023号《税务处理决定书》，限定甲公司在收到决定书15日内补缴增值税1620916.42元，企业所得税641438.97元，并按规定加收滞纳金。同日，区国税局作出淮阴国税罚字（2012）5号《税务行政处罚决定书》，对甲公司于2007－2010年期间骗取增值税即征即退款的行为定性为偷税，扣除甲公司于稽查立案前已补交的退税款45万元，认定原告单位共计偷税1572250.54元，并处所偷税款1倍的罚款，计1572250.54元。

2012年10月16日，区国税局以甲公司的违法行为构成犯罪，将案件移送公安机关。同年11月7日淮安市公安局淮阴分局立案侦查。同日，根据侦查机关要求，甲公司的实际经营人王某缴纳现金2262355.39元至淮阴区财政局指定账号。

2012年10月24日，甲公司对区国税局作出的行政处罚决定不服，诉至法院。

二、本案争议焦点

争议焦点：区国税局未履行告知税款滞纳金标准的法律义务，为此甲公司补缴税款应否加收滞纳金。

法院观点：本案所涉《税务处理决定书》中未载明补缴每项税款的滞纳金缴纳起算时间、标准，与《中华人民共和国行政强制法》第四十五条的规定不符，让行政相对人客观上无从知晓。《税务处理决定书》中有关加收滞纳金的决定不具有发生法律效果的确定力、执行力、拘束力。故对甲公司补缴的税款依法应不得加收滞纳金。

区国税局观点：滞纳金的计算依据有相关税法的明确规定，无须在决定书中表述。

三、华税点评

（一）税务机关有履行告知税款滞纳金标准的法律义务

《中华人民共和国行政强制法》第四十五条行政机关依法作出金钱给付义务的行政决定，当事人逾期不履行的，行政机关可以依法加处罚款或者滞纳金。加处罚款或者滞纳金的标准应当告知当事人。

《税收征收管理法》第三十二条纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。

从《行政强制法》第四十五条的规定中可以看出，加处滞纳金的标准应当告知当事人。税务机关自当属于《行政强制法》中所指的行政机关范畴，其作出的具体行政行为也属于该法所规定的行政行为，因此税务机关在作出《税务处理决定书》时应当告知当事人。根据合法行政中的“法已规定不可违”这一原则性规定，税务机关理应负有告知纳税人税款滞纳金标准的义务。

比较遗憾的是，我国《税收征收管理法》中并未规定加处滞纳金必须履行催告、告知、相对人的陈述和申辩等程序。而且，税收滞纳金在性质上本身就存在争论，它兼具税收利息和惩罚性滞纳金的双重属性，这使得《税收征收管理法》与《行政强制法》在规则衔接上产生一定的障碍。

由于《行政强制法》与《税收征收管理法》在关于告知程序的规定上有所差异，那么必然会引起一系列与该程序性规定相关的法律适用争议。在法律适用上如何做出正确的选择，并不是由人的主观臆测决定的，应当遵循法律适用的相关原则。

（二）《行政强制法》与《税收征收管理法》的适用关系

《行政强制法》是行政强制的基本法，《税收征管法》是补充法。《行政强制法》第1条规定：为了规范行政强制的设定和实施，……根据宪法，制定本法。第3条第1款规定：行政强制的设定和实施，适用本法。从这些规定可以看出，《行政强制法》是行政强制的基本法。有关行政强制的其他法律、法规相对于《行政强制法》来说，是补充法。基本法规定行政强制的基本原则，包括实体性基本原则，如比例原则(《行政强制法》第5条)和程序性基本原则，如保障当事人的陈述权和申辩权(《行政强制法》第8条)、告知程序等。这些基本原则是所有行政强制的设定和实施都必须遵守的，作为补充法的其他法律、法规不能违反《行政强制法》规定的基本原则。

基本法与补充法的适用关系有三种情形：（1）当补充法与基本法规定不一致时，应当优先适用基本法；（2）当基本法有规定，而补充法没有规定时，应当适用基本法；（3）当基本法没有规定时，补充法可以在不违反基本法规定的基本原则的前提下，作出补充规定。基于此，由于《税收征管法》没有规定加处滞纳金的程序，此时应适用《行政强制法》这一基本法规定的相应程序。这可能也是国家税务总局在《关于贯彻落实〈中华人民共和国行政强制法〉的通知》( 国税发［2011］120号) 中明确要求各级税务机关在实施税收保全和强制执行时必须严格遵守《行政强制法》规定的程序的原因。

（三）税务机关履行告知税款滞纳金标准义务是行政法正当程序原则的基本要求

我国《行政强制法》第8条规定了实施行政强制必须遵守的正当法律程序，即保障相对人享有的程序性基本权利——陈述权和申辩权。第35、36、37 条规定，行政机关在加收滞纳金前应当履行催告程序，相对人有陈述权和申辩权利，经催告，当事人逾期仍不履行行政决定，且无正当理由的，行政机关可以作出强制执行决定。第45条规定，行政机关应当将加处滞纳金的标准告知当事人。税款滞纳金作为行政强制执行的方式，对相对人的权益影响很大，《税收征收管理法》应对税款滞纳金的加处告知程序作出相应的规定，但现行《税收征收管理法》并未对此作出回应，不得不说这是《税收征收管理法》在关于纳税人权利保护上的一个瑕疵。

（四）本案区国税局因未履行告知程序应当承担败诉后果

正如区法院所说的观点：“本案所涉《税务处理决定书》中未载明补缴每项税款的滞纳金缴纳起算时间、标准，与《中华人民共和国行政强制法》第四十五条的规定不符，让行政相对人客观上无从知晓。《税务处理决定书》中有关加收滞纳金的决定不具有发生法律效果的确定力、执行力、拘束力。故对甲公司补缴的税款依法应不得加收滞纳金。”区国税局答辩称“滞纳金的计算依据有相关税法的明确规定，无须在决定书中表述”由于没有法律依据支撑，因此未得到法院的支持。

税款滞纳金是借以督促纳税人履行法律义务的一种手段。在实施这一手段前，必须告知当事人不履行税款给付义务将会产生加处滞纳金这一法律后果。如果没有履行告知义务的话，滞纳金的间接强制功能将无法发挥。因此，加处税款滞纳金必须以税务机关已经提前对相对人履行了告知义务为要件。此案中国税局未履行程序告知义务，理应承担败诉的法律后果。

小结：

税款滞纳金是一种行政强制执行方式，而非征税行为，当《税收征管法》与《行政强制法》规定冲突时，应当适用《行政强制法》。为保障纳税人的合法权益，并与《行政强制法》相衔接，《税收征管法》关于税款滞纳金的相关内容，应当通过法律解释的方式，对加处滞纳金的正当法律程序作出规定。

华税微信已经开始接受投稿希望各位踊跃参加，您可以通过回复关键字“3”了解投稿须知

版权说明：本作品的著作权属于华税，转载须与管理员联系获取授权。

范文五：关于转发《武汉市地方税务局滞纳金]@]@]

@关于转发《武汉市地方税务局滞纳金管理办法（试行）》

（武地税发〔2011〕98号）的通知

近期征收局在处理逾期申报涉及滞纳金问题时发现管 理所存在不规范情况，结合省局近期开展的资金安全检查以及市局5月份下发的武地税发〔2011〕98号《武汉市地方税务局滞纳金管理办法（试行）》的文件要求，现再次转发并强调如下。

1、 税务所必须按武地税发〔2011〕98号文件要求办理缓缴报批手续，绝对不能简单的在企业申报表或自查表上签署免征意见。 2、 征收局在处理企业预期申报涉及滞纳金问题时，应严格 按武地税发〔2011〕98号文件执行，在没有缓缴手续的前提下不能擅自免收滞纳金，并按照区局要求规范滞纳金台账的填报工作。 3、 对于个体工商户涉及所属时期2011年6月份以前划款 未成功的，请各税务所按照6月15日区局专题会议精神办理（具体要求已发给各所所长）

二O一一年七月二十一日 武昌区地税局法规科

附件：武地税发〔2011〕98号《武汉市地方税务局滞纳金管理办法（试行）》

－1－

武地税发〔2011〕98号

市地税局关于印发《武汉市地方税务局 滞纳金管理办法（试行）》的通知

各区地税局，市局涉外税收管理局、稽查局，市局机关各处室：

现将《武汉市地方税务局滞纳金管理办法（试行）》印发给你们，请遵照执行。

二〇一一年五月六日

－2－

武汉市地方税务局滞纳金管理办法（试行）

第一章 总则

第一条 为坚持依法治税，加强税收管理，保障国家税款及时足额入库，根据《中华人民共和国税收征收管理法》、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》及其他相关法律法规和规范性文件的规定，结合武汉市地方税收征管情况制定本办法。

第二条 税收滞纳金是税务机关对纳税人、扣缴义务人超过法定期限未缴或少缴税款、纳税担保人未按法定期限缴纳所担保税款，而按滞纳的税款和天数以一定比例加收的款项。

第三条 本办法适用于武汉市地税系统管辖的纳税人、扣缴义务人、纳税担保人以及负责征收的所有税种。

第二章 滞纳金的计算

第四条 纳税人、扣缴义务人未按照规定期限缴纳、解缴税款的，要逐户计算加收滞纳金，计算公式为：

应征滞纳金＝滞纳税款金额*滞纳天数*滞纳金率 滞纳金率为万分之五。

第五条 第四条中的滞纳天数为自纳税人、扣缴义务人

－3－

应缴纳税款的期限届满次日起至实际缴纳税款之日止;纳税担保人未按照规定期限缴纳所担保税款的，滞纳天数为自纳税担保人担保期限届满次日起至实际缴纳税款之日止。

第六条 纳税人、扣缴义务人申请办理了延期缴纳税款手续的，超过批准期限仍未缴纳税款，滞纳天数为从批准到期次日起至实际缴纳税款之日止。

第七条 税务检查过程中加收滞纳金的滞纳天数为纳税人、扣缴义务人应缴纳税款的期限届满次日起至税务机关下达检查通知书之日止。

第三章 滞纳金的征收

第八条 税务机关加收滞纳金必须使用《税收通用缴款书》，对逾期缴纳的不同税种的税款或相同税种但滞纳期限不同的税款，应分别计算加收滞纳金。

第九条 因纳税人、扣缴义务人的原因造成未缴或者少缴税款的，税务机关在追缴税款的同时要加收滞纳金。

因税务机关适用税收法律、行政法规不当或者执法行为违法，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关要求纳税人、扣缴义务人补缴税款时不得加收滞纳金。

第十条 纳税人、扣缴义务人同税务机关在纳税上发生争议时，提供纳税担保之后申请复议的，在复议期间不加收滞纳金。

－4－

第十一条 对主管税务机关调控并已办理了相关备案手续的税款，不加收滞纳金。

第十二条 纳税人、扣缴义务人、纳税担保人已缴纳税款，但拒不缴纳滞纳金的，主管税务机关可以单独对纳税人、扣缴义务人、纳税担保人应缴未缴的滞纳金采取强制执行措施。欠缴滞纳金的纳税人或其法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清滞纳金或者提供担保，未结清滞纳金又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。

第十三条 欠缴税款核销后，所加收的滞纳金同时核销，其工作程序及要求按照欠税核销的规定办理。

第四章 滞纳金的缓缴

第十四条 纳税人、扣缴义务人有以下情形之一的，可以办理滞纳金的缓缴：

（一）纳税人、扣缴义务人已足额缴纳欠缴税款的，因不可抗力导致纳税人、扣缴义务人发生较大损失，正常生产经营活动受到较大影响的，或当期货币资金在扣除应付职工工资、社会保险费、应缴税款后，不足以缴纳滞纳金的；

（二）纳税人、扣缴义务人确无能力缴纳，且无标的物可供进行税收强制执行的；

（三）纳税人、扣缴义务人因执行行政命令等政策性原

－5－

因造成欠税，按时缴纳滞纳金确有困难的。

第十五条 对已办理缓缴手续的滞纳金，可暂缓开票，待其缓缴期限终止日开票征收。

第十六条 税收滞纳金的缓征由纳税人、扣缴义务人填写《税收滞纳金缓征申请审批表》，主管税务机关受理并进行初审，由政策法规部门审核后报分管政策法规工作的局领导审批。

第五章 其它

第十七条 税收滞纳金加收列入税收行政执法责任制考核，各部门要加强对此项工作的管理。

第十八条 本办法由武汉市地方税务局负责解释。 第十九条 如法律、法规另有新规定，从其规定。 第二十条 本办法自2011年5月1日起执行。

附：税收滞纳金缓征申请审批表

－6－

税收滞纳金缓征申请审批表

－7－

－8－

武汉市地方税务局办公室 2011年5月6日印发

打字：王浒 校对：王燕明 50份

－9－

范文六：税务稽查中滞纳金的加收规则探讨

税收滞纳金是因纳税人、扣缴义务人未按期缴纳税款即滞纳税款，根据国家税法的规定，向纳税人、扣缴义务人征收的一项资金。它是以滞纳税款为基数，按照滞纳天数的多少并依据一定的比率计算征收的。 一、稽查中滞纳金加收的法律依据税收滞纳金是世界各国普遍实行的一项税收征收管理制度。我国的税收征收管理制度对税收滞纳金也作了明确的规定。《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《税收征管法》)第三十二条规定：“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金”。 《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》 第七十五条规定“《税收征管法》第三十二条规定的加收滞纳金的起止时间，为法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的税款缴纳期限届满次日起至纳税人、扣缴义务人实际缴纳或者解缴税款之日止”。从《税收征管法》的规定可以看出，税收滞纳金在现象上表现为纳税人或扣缴义务人(以下简称纳税人)没有在规定期限内缴纳或解缴(以下统称为缴纳)税款，税务机关从滞纳税款之日起，按照滞纳税款的一定比率按日加收的款项。因此，滞纳金加收的起始日期与纳税义务的产生、申报期限有关，与实际缴纳日期有关。二、稽查中滞纳金加收的现实问题稽查局一般是对纳税人以往年度执行税收政策情况进行检查，检查一般是按年度进行，对被检查年度少缴的税款在加收滞纳金上，就目前所了解的情况看，滞纳金的起算时间多种多样，有不分情况一律从次年一月一日开始的;有企业所得税从所得税汇算清缴结束后起，其它税种从次年的一月十一日开始;有对房产税、土地使用税采用被查年度征收期结束后的次月起算，其它税从次年起算;也有从滞纳税款的次月起计算的。在计算滞纳金的到期日上，有计算至发出税务检查通知书之日;有计算至被查纳税人在检查材料的签字之日;有计算至稽查局出税务处理决定书之日;也有计算至企业缴纳查补税款之日。但不管怎么计算，绝大多数没有按《税收征管法》及实施细则的规定从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金至缴款之日。这些不是稽查局在检查中不按《税收征管法》规定计算，是在检查中根本没法算清滞纳金。此外，在滞纳金的执行中，个别企业出现“儿子比老子大”，税款没法交，滞纳金没钱交;个别企业只交税款、罚款，不交滞纳金。产生这种情况的原因主要是： 1、地税管理的税种多，每个税种规定的申报缴纳期不一。经初步统计，地税管理税种多达十二个，申报缴纳期规定不一，仅叙主要几个。如营业税的纳税期限，分别为五日、十日、十五日或者一个月。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定;不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。纳税人以一个月为一期纳税的，自期满之日起十日内申报纳税;以五日、十日或者十五日为一期纳税的，自期满之日起五日内预缴税款，于次月一日起十日内申报纳税并结清上月应纳税款。又如企业所得税纳税申报缴纳期，缴纳企业所得税，按年计算，分月或者分季预缴。月份或者季度终了后十五日内预缴，年度终了后四个月内汇算清缴，多退少补。再如个人所得税，扣缴义务人每月所扣的税款，自行申报纳税人每月应纳的税款，都应当在次月七日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。工资、薪金所得应纳的税款，按月计征，由扣缴义务人或者纳税义务人在次月七日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。特定行业的工资、薪金所得应纳的税款，可以实行按年计算、分月预缴的方式计征。对企事业单位的承包经营、承租经营所得应纳的税款，按年计算，由纳税义务人在年度终了后三十日内缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表。纳税义务人在一年内分次取得承包经营、承租经营所得的，应当在取得每次所得后的七日内预缴，年度终了后三个月内汇算清缴，多退少补。　　印花税应在书立、领受《印花税暂行条例》所列举凭证时贴花。契税申报缴纳的规定是纳税人应当自纳税义务发生之日起10日内，向土地、房屋所在地的契税征收机关办理纳税申报，并在契税征收机关核定的期限内缴纳税款。 2、滞纳金计算过程繁杂，工作量大。按稽查工作规程的有关规定，稽查局检查的时间一般为十五天，这当中不考虑其它工作的担误，不考虑被查人是否能按要求及时提供有关资料，在稽查局人少事多各税统查情况下，要按要求每个税种从滞纳税款之日起一一计算，工作量大。不仅如此，在一个被查年度内，一些税种有少缴，一些有多缴应退，同一税种有的月份有多缴，有的月份又少缴，在同时检查多个年度时，不同年度同一税种，不同税种也有多缴和少缴，虽说《税收征管法》第五十一条规定：“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还”，但从实际操作层面来说，这些情况不可就一句少缴的按规定加收滞纳金，多缴的就退能了事的。 3、已征收情况复杂。稽查局在检查过程对已缴税金的检查中，从税收征管层面说，有也很多情况作为稽查局来说不好把握。一是在检查还未作出处理时，企业到主管征收机关补缴被检查年度税款，但在申报所属时间时，有的申报为被查年度，不填所属月份，征收机关加收滞纳金从税款所属年度的次年起计算;有的为了不缴滞纳金，直接申报为申报时当年所属月份，征收机关就没有加收滞纳金;有纳税人申报的税种、所属年度、月份正确，征收机关由于种种原因发生差错。这些问题为稽查局在检查中确认未缴税款滞纳金的起算日带来很多困难，有些就根本没法分清计算。 4、滞纳金执行难。稽查中计算出的滞纳金，由于种种原因出现执行难的问题。一是“儿子大老子”，一些企业由于税务机关久未进行稽查，稽查时少缴税款发生的年度长，计算滞纳金的时间长，加收的滞纳金出现比正税大的情况，有些大的不可想象，出现“天价滞纳金”;二是检查中的企业虽说被查年度有少缴的税款，但在检查时由于企业经营情况发生变化，企业经营困难，有的已根本没有经营，无资金缴纳查补税款和滞纳金，也没有其它财产可执行。从以上情况可以看出，虽然《税收征管法》)第三十二条规定对纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。但从稽查操作层面看，确实在存在操作困难的现实问题三、稽查中滞纳金加收规则针对在稽查工作中加收滞纳金方面存在的现实问题，我们认为有必要把以下几点作为稽查中查补税款加收滞纳金的规则 1、被查年度查补税款与检查发现企业多缴税款相抵后就差额计算税收滞纳金。就税收滞纳金的性质说，国家税收遵循的是“公平、效率”原则，通过税款的征收维持国家机器和国民经济的正常运转。因此，税收法律规定纳税人的应纳税款应在法律、行政法规规定或者税务机关依照法律、行政法规的规定确定的期限缴纳税款。税款如果无法及时、有效地征收入库，政府的资金运转将出现困难。我们认为，国家设立税收滞纳金制度一是弥补由于纳税人未按期纳税给国家资金运转、使用等方面造成的损失。二是占用国家资金应支付的资金使用费。税收滞纳金的性质界定为一种纯经济补偿性质才是合理、公正的。理由如下：　　一是纳税人的纳税义务是由法律规定的。未履行法定纳税义务的应承担相应的行政责任、刑事责任及经济责任。也就是说，未履行法定的纳税义务会受到税务行政机关的行政处罚，如果触犯刑法，则会受到刑事处罚。同时，因未履行法定的纳税义务，应承担相应的经济赔偿责任。这种经济赔偿责任的表现形式就是税收滞纳金。　　二是税务行政处罚是依据税收法律法规，由税务行政机关对具有违法行为，但尚不构成犯罪的自然人或法人进行的一种制裁、惩罚。在这时，纳税人承担的是行政责任。而税收滞纳金是一种补偿，是纳税人、扣缴义务人对给国家造成的经济损失的赔偿，而不是国家对他们的制裁。纳税人这时承担的是一种经济责任。行政处罚有一个原则是“一事不再罚”。《行政处罚法》第二十四条规定：“对当事人的同一个违法行为，不得给予两次以上罚款的行政处罚。”如果认为税收滞纳金属于行政处罚，而滞纳金和罚款都是以给付金钱的形式缴纳的，那么，在本质上就形成了对同一个纳税人的同一个违法行为给予了两次罚款，与“一事不再罚”原则发生冲突。同时，《行政处罚法》第八条规定了行政处罚的种类，滞纳金不在行政处罚种类范围内，税收法律法规也没有将税收滞纳金设定为行政处罚。《税务行政复议规则》规定：“复议机关受理申请人对下列税务具体行政行为不服提出的行政复议申请：(一)税务机关作出的征税行为：(1)征收税款、加收滞纳金;……这个部门规章明确规定了加收滞纳金属于征税行为，而不是行政处罚。由此可见，税收滞纳金不属于行政处罚的范畴，也就不具有行政处罚的性质。只有将税收滞纳金的性质界定为纯经济补偿性质，才能使税收滞纳金更具科学性、合理性和公平性，使广大纳税人和税务行政执法人员更易理解和接受，更有利于税收滞纳金的征收入库，弥补国家的经济损失。既然国家设立税收滞纳金制度一是弥补由于纳税人未按期纳税给国家资金运转、使用等方面造成的损失;二是占用国家资金应支付的资金使用费。那么企业多缴的税款也就是国家占用了纳税人的资金，国家应同样弥补企业的经济损失和资金使用费。而《税收征管法》第五十一条规定纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还;纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还，现实中可能大都不可立即退还。因此相同的问题不同的处理对纳税人来讲既不公平也不合理。因此，稽查中查补税款与检查发现企业多缴税款相抵后就差额计算税收滞纳金，查补税款大于应退税款的，所产生的滞纳金向企业征收，查补税款小于应退税款的，计算出应付企业的滞纳金在企业以后应缴滞纳金或税款中抵减，这样才能体现执法的公平与合理性。 2、要合理确定税收滞纳金加收率《税收征管法》规定税收滞纳金从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。我们认为在《税收征管法》中将滞纳金加收率固定下来的做法欠妥。一部法律一旦颁布施行就具有其严肃性和相对的稳定性，不得随意变动，也不宜在短期内进行修改。而税收滞纳金体现的是经济补偿作用，应该随着国家经济形势的变化作相应的调整。将万分之五的滞纳金加收率明确规定在《税收征管法》中，使滞纳金加收率长期无法变动，不能适应国家经济形势的变化，最后导致滞纳金加收率过高或过低，使纳税人无法承受或者国家的经济损失无法得到弥补，滞纳金也就失去了其经济补偿作用。 《税收征管法》不宜对滞纳金加收率做明确规定，只适宜规定对哪些行为应加收滞纳金，对哪些情况可以免收滞纳金。具体的滞纳金加收率由国家税务总局以部门规章的形式专门颁布，这样，就使滞纳金加收率既有一定的稳定性，有利于税务机关的实际操作，又有相对的灵活性，确保税收滞纳金经济补偿作用的充分实现。税收滞纳金加收率应该根据其性质，按照科学而合理的标准来制定。我们认为，税收滞纳金加收率应参照银行利率来制定。银行利率有较强的科学性和合理性，反映了资金有偿使用的市场价格，体现了国家宏观经济调控政策，也考虑了经济组织和个人的承受能力。并且《税收征管法》第五十一条规定纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现多缴税款的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息。税收滞纳金加收率以银行利率为参照来制定，可以与国家宏观经济政策相吻合，能较充分地反映税收滞纳金的本质，也体现公正、公平的税收原则。以银行利率为参照来制定税收滞纳金加收率，并不是说滞纳金加收率一定要随着利率的调整而调整。由于利率是随着经济形势的变化而相机调整，比较灵活。我国 2006年银行共调整了2次银行存贷基准利率，2007年到目前为止银行共调整了5次银行存贷基准利率。如果滞纳金加收率随银行利率而频繁调整，将使滞纳金的计算非常复杂，不利于税务征收部门的实际操作。因此，税收滞纳金加收率可以上一年度国家公布的最后一次的一年期存款或贷款利率为下年度的税收滞纳金加收率。同时，税收滞纳金的加收也要有个度，不能无休的加下去，出现“天价滞纳金”,天价滞纳金并没有什么实际意义，相反却折射出了法律的尴尬。因为对于一些纳税人来说，在查补税都交不起的情况下，面对如此高额的滞纳金，也不可能交清，那么，滞纳金收还是不收?如果不收，那是有法不依，法律的公正和威严何在，稽查局就可能渎职?如果执意征收，能否收起来，后果会是什么样子，很难预料。现在正在提倡建设和谐社会、市场化管理、服务型政府，所以，从各个方面来看，现有的滞纳金加收率必须进行修改。我们认为应该通过相关法律或规章加以规定。　2007年10月24日，全国人大常委会第三十次会议再次审议了《行政强制法》草案，其中有加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额的内容，这样的立法才能体现社会的整体利益，希望早日通过。 3、稽查中滞纳金加收的税款基数以被检查年度少缴税款总数为基数，起算时间以所得税汇算清缴结束的次日起，止算时间为缴款之日。(1)、滞纳金加收的税款基数以被检查年度少缴税款总数为基数。在目前税务稽查中，不管是日常稽查、专项稽查还是专案稽查案件，一般都检查以前年度地方各税纳税情况为主，查补税款涉及不同年度不同月份的税款，对有一些稽查案件，稽查人员在调查取证时，难以确定违法事实的所属月份，这样就只能按一个违法所属时期计算。同时，税务稽查案件一般都跨年度涉及不同月份的税款，要准确计算滞纳金就要首先准确计算滞纳之日，滞纳金计算比较繁锁，难以确定。在此情况下，我们认为稽查案件滞纳金加收的税款基数以被检查年度少缴税款总数为基数。因为在稽查实践中，对少缴税款定性处理都是按年度进行，不可能对少缴税款按月份进行定性处理。根据最高人民法院发布的《关于审理偷税抗税刑事案件具体应用若干问题的解释 》的规定：偷税数额是指在确定的纳税期间，不缴或者少缴各税种税款的总额。偷税数额占应纳税额的百分比，是指一个纳税年度中的各税种偷税总额与该纳税年度应纳税总额的比例。这司法解释明确了应纳税额是一个纳税年度应纳税总额。即计算应纳税额的时间段是一个纳税年度，包括偷税者当年度应缴的各种税款之和。这个司法解释是比较合理且可行的，一是以行为人的所有行为作为一个整体来考察，二是明确易算，可操作性强。与此，在税务稽查中滞纳金加收的税款基数以被检查年度少缴税款总数为基数合理且可行、明确易算，可操作性强。(2)、滞纳金起算时间以所得税汇算清缴结束的次日起。《国家税务总局关于企业所得税检查处罚起始日期的批复》(国税函〔1998〕63号)明确，根据《企业所得税暂行条例》及有关规定，纳税人应按照规定期限报送年度企业所得税申报表。对年度企业所得税的检查，宜在纳税人报送年度企业所得税申报表之后进行。这种检查(包括汇算清缴期间的检查和汇算清缴结束后的检查)查补的税款，其滞纳金应从汇算清缴结束的次日起计算加收。虽然此文件是对企业所得税滞纳金加收作出的原则规定，但企业所得税不仅涉及成本费用，也涉及税前扣除的各种税收。企业自行汇算清缴时，对地方其它税种同时进行了清算，纳税人在向税务机关报送年度企业所得税申报表中，也报送了其它税收的清算情况，征收机关也都进行了审核签字，在稽查工作中，稽查局一般不可能只对纳税人进行企业所得税的检查，都是涉及的税收进行全面检查。因此，被检查年度没缴纳的其它税收的税款滞纳金起算时间以所得税汇算清缴结束的次日起计算一是符合应纳税额的时间段是一个纳税年度的司法解释;二是稽查中使年度少缴企业所得税与其它少缴地方各税滞纳金的加收起算日一致，计算简易，稽查效率提高。三是促使纳税人在所得税清缴汇算认真负责，对税前扣除的地方各税主动清算申报缴纳。对按年度缴纳个人所得税的同样如此。当然对不缴所得税的纳税人稽查时另当别论。(3)、滞纳金止算时间为缴款之日。对税务稽查案件滞纳金加收的截止日期，如前所述，有计算至发出税务检查通知书之日;有计算至被查纳税人在检查材料的签字之日;有计算至稽查局作出税务处理决定之日;也有计算至企业缴纳查补税款之日。对此，税务机关和纳税人都站在不同角度加以说明阐述，理由也较为充分。计算发出税务检查通知书之日的主要理由是发出检查通知后，案件在稽查各环节流转，有的案件检查时间长达一两年，检查时间的长短纳税人无法左右，责任在税务局，不在纳税人，稽查时间作为加收滞纳金的时间对纳税人不公。计算至被查纳税人在检查材料的签字之日，表明了企业对违法行为的认可，这不仅为滞纳金计算提供可靠依据，而且可以促使纳税人越早承认违法行为越有利，时间拖得越久滞纳金就越多计算，这就充分体现了法律的公正性、公平性、严肃性;计算至稽查局出税务处理决定书之日是因为审理人员在制作《税务处理决定书》时可以计算出正确的滞纳金金额，便于被查企业明白要缴纳多少滞纳金，不会对税务机关制作的《税务处理决定书》加收滞纳金产生疑惑，增强了信任感，也不会因税务机关的责任而加收的这部分滞纳金让纳税人负担。计算发出税务检查通知书之日的问题是检查通知书发出后，一些纳税人不积极配合检查，不按要求及时提供有关资料，对检查中收集的证据不签字等致使检查工作久拖不结怎么办;计算至纳税人在检查材料上签字之日或税务机关制作的《税务处理决定书》之日的问题是一些纳税人对稽查局作出的税务处理决定中补缴税款不按期缴纳，稽查局是否又要从新计算滞纳金?况且现在查补税款的征收都是在税务机关征收单位，征收工作都是计算机完成，滞纳金加收在软件设计上的止算时间是开具税收缴款书之日。介于此，我们认为，稽查中查补税款的滞钠金应计算至企业缴纳查补税款之日。在操作时，稽查中查补的税款在检查报告和处理决定书中都不具体计算滞纳金数额，只需作出“对你单位XX年度少缴的税款从XX年XX月XX日加收滞纳金至缴款之日”表述即可。 4、对预缴性质的税款不加收滞纳金(1)、对纳税人进行预征税款已是普遍应用的征收方式，所涉及的税种占了现开征税种的绝大部分，地税管理的税种中就有营业税、企业所得税、个人所得税及土地增值税等。对纳税人采用预征方式征收税款是税务机关从为保证税款及时入库、减少滞纳欠税的角度出发采取的措施，并不是纳税人真正意义上应缴纳的税金。纳税人的应缴税与预缴税从法理上说是不一样的。因为预缴税是对预收收入提前征收，而预收收入不论是从财务上，还是从税收征收立法的基本原则上都不是纳税人实际应负担的税收。虽然现行税收实体法规对纳税人预缴税款有明确具体的规定，但对于纳税人不按照规定预缴税款，应否征收滞纳金却没有明确的法律依据，根据行政行为必须有明确法律依据才能执行的原则，不应当对按照规定没有预缴的税款加收滞纳金。(2)、根据《税收征管法》第三十二条第二款规定：“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”这里对缴税并没有限定是“预缴”或“汇缴”，还是一般正常的缴税。因此需要明确的问题是，“预缴”税款是否属于“缴税”的范畴。由于目前税法没有对“预缴”明确定义，我们认为可以从涉及预缴的各税种的法规条文规定归纳：预缴是对纳税人的预收收入在纳税期限中间采取提前预先分期征收，到结算清缴期再进行汇算清缴，多退少补的一种管理方式。相对于一般的税款缴纳，“预缴”有其特殊性，预先分期征收税款，实际是税务机关提前征收了税款，占用了企业的资金，同时相对于纳税人的某一个完整纳税期限而言，在期中预缴的税款不一定是最终需要缴纳的税款，具有相对的不确定性，因此，《税收征管法》第三十二条有关纳税人未按期缴税须加收滞纳金的规定中，缴税是纳税人应缴的税，而不是应预缴的税，所以滞纳金的加收不适用于预缴的各税种。(3)、国家税务总局《关于延期申报预缴税款滞纳金问题的批复》(国税函〔2007〕753号)规定，《税收征管法》第二十七条规定，纳税人不能按期办理纳税申报的，经税务机关核准，可以延期申报，但要在纳税期内按照上期实际缴纳的税额或者税务机关核定的税额预缴税款，并在核准的延期内办理税款结算。预缴税款之后，按照规定期限办理税款结算的，不适用《税收征管法》第三十二条关于纳税人未按期缴纳税款而被加收滞纳金的规定。经核准预缴税款之后按照规定办理税款结算而补缴税款的各种情形，均不适用加收滞纳金的规定。在办理税款结算之前，预缴的税额可能大于或小于应纳税额。当预缴税额大于应纳税额时，税务机关结算退税但不向纳税人计退利息;当预缴税额小于应纳税额时，税务机关在纳税人结算补税时不加收滞纳金。既然延期申报少预缴的税款不加收滞纳金，其它具有预缴性质的税款同样在办理税款结算之前，预缴的税额也可能大于或小于应纳税额。同理，对按规定少缴纳的预缴税款也不应加收滞纳金，应在预缴税款进行结算时，对少缴的应交税金加收滞纳金的起算时间应定在汇算清缴期满日的次日。当然，在不能取消预征税款的情况下，纳税人不进行预缴税款的申报缴纳，可以规定给予适当的行政处罚。 总全文所述，我们认为针对在稽查中加收滞纳金存在的现实问题，有必要对相关滞纳金加收的法律、法规，作进一步修改、完善，使滞纳金能较充分地反映税收滞纳金的本质，也体现公正、公平的税收原则。使稽查中加收滞纳金的计算简便易行，加收的滞纳金及时入库，从而提高稽查工作效率。当然这些也仅是我们的一些个人想法，如有不妥请指正。

范文七：2011-004-关于土地闲置费与地价款滞纳金的税务处理问题

【问题】

房地产开发企业因土地闲置而缴纳的土地闲置费、因延迟缴纳土地出让金而缴纳的滞纳金能否在企业所得税、土地增值税前扣除？

【解答】

一、 企业所得税处理

根据《企业所得税法》以及《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发

[2009]31）号）的相关规定，土地闲置费应计入开发成本的“土地征用费及拆迁补偿费”项目在所得税前扣除。土地闲置费不得直接计入期间费用在税前扣除，而应该列入开发成本，在开发产品实现销售确认收入时结转销售成本。

对于土地出让金的滞纳金，可以直接在企业所得税前扣除，因为税法仅规定“税收滞纳金”不得在企业所得税前扣除，其他原因产生的滞纳金则不受扣除限制，如延期支付货款的罚息等。

二、 土地增值税处理

根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）之规定，房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。

根据《土地增值税暂行条例》第六条第一款规定，计算土地增值税的扣除项目包括取得土地使用权所支付的金额。《土地增值税暂行条例实施细则》第七条第一款规定，条例第六条所列的计算增值额的扣除项目“取得土地使用权所支付的金额”，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。显然土地出让金的滞纳金不属于上述规定的支出范围，因此不得在计算土地增值税时扣除。

【相关税法条文摘要】

《中华人民共和国企业所得税法》

第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：

（一）向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；

（二）企业所得税税款；

（三）税收滞纳金；

（四）罚金、罚款和被没收财物的损失；

（五）本法第九条规定以外的捐赠支出；

（六）赞助支出；

（七）未经核定的准备金支出；

（八）与取得收入无关的其他支出。

国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发[2009]31）号）

第二十七条 开发产品计税成本支出的内容如下：

（一）土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权(或开发权)而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。

《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）

四、房地产企业逾期开发缴纳的土地闲置费的扣除问题

房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。

《中华人民共和国土地增值税暂行条例》

第六条 计算增值额的扣除项目：

（一）取得土地使用权所支付的金额；

（二）开发土地的成本、费用；

（三）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；

（四）与转让房地产有关的税金；

（五）财政部规定的其他扣除项目。

《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》

第七条 条例第六条所列的计算增值额的扣除项目，具体为：

（一）取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。

（二）开发土地和新建房及配套设施（以下简称房地产开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（以下简称房地产开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。

土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。

前期工程费，包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。

建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。

基础设施费，包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。

公共配套设施费，包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。

开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

（三）开发土地和新建房及配套设施的费用（以下简称房地产开发费用），是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。

财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按本条（一）、

（二）项规定计算的金额之和的百分之五以内计算扣除。

凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和的百分之十以内计算扣除。

上述计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。

（四）旧房及建筑物的评估价格，是指在转让已使用的房屋及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。

（五）与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。

（六）根据条例第六条（五）项规定，对从事房地产开发的纳税人可按本条（一）、（二）项规定计算的金额之和，加计百分之二十的扣除。

范文八：视同销售的账务处理及税务处理

国家税务总局《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函〔2008〕828号）规定，企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。（一）用于市场推广或销售；（二）用于交际应酬；（三）用于职工奖励或福利；（四）用于股息分配；（五）用于对外捐赠；（六）其他改变资产所有权属的用途。

对于视同销售，会计人员在进行账务处理时，往往有两种方法：一种是会计上不按视同销售处理，将发生的支出直接列入相关的成本费用。例如企业将外购商品用于市场推广，直接计入销售（营业）费用，不通过“主营业务收入”科目核算。另一种是会计上按视同销售处理。当业务发生时，计入主营业务收入，同时商品出库，计入主营业务成本。

对于第一种账务处理，会计与税法上会产生差异。按照《企业所得税年度纳税申报表》（国税发〔2008〕101号）的规定，在填列企业所得税纳税申报表时，要进行应纳税所得额调整。

纳税人对视同销售如何在报表中填列产生了争议，有些纳税人认为，企业已经将外购的礼品支出计入了管理费用——业务招待费，在税前作了扣除，在填表时，作视同销售处理。那么，所对应的视同销售成本是否还要填写？如果填写视同销售成本，是否存在重复扣除的情况？

例如，某企业购买了100元礼品，计入业务招待费，按照业务招待费税前扣除标准，最多允许税前扣除60%，即60元。如果作视同销售处理，则需要调增100元，再作视同销售成本处理，调减100元。这样做，不是相当于100元的视同销售收入，对应了100元的视同销售成本和60元的管理费用，实际扣除了160元吗？

要解答这个问题，需要先看一下会计处理。

不作视同销售的账务处理：借：管理费用——业务招待费　　117

贷：库存商品100

应交税费——应交增值税（销项税额）　　17。

国税函〔2008〕828号文件规定，企业视同销售行为中属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入，故管理费用按购入价计算。

该企业如果作了以上会计处理，则需要进行如下纳税调整：第一，视同销售行为中，视同销售收入应在《企业所得税纳税申报表》附表三第2行作纳税调增100元，同时按配比原则，在第21行“视同销售成本”作纳税调减100元。第二，比较业务招待费发生额的60%和销售收入5‰部分，按照孰低原则确定准予税前扣除的业务招待费支出，填入附表三第26行第2列。将企业实际发生的业务招待费数额大于准予税前扣除的业务招待费支出的数额填入附表三第26行第3列。经过以上调整，收入减除费用等于0，管理费用中“业务招待费”发生117元，进入损益，影响企业利润117元。实际纳税调增46.8元（117×0.4）。

视同销售的账务处理：借：管理费用　　117

贷：主营业务收入100

应交税费——应交增值税（销项税额）　　17。

借：主营业务成本　　100

贷：库存商品　　100。

企业不需纳税调整，管理费用进入损益，影响利润117元，纳税调增46.8元（117×0.4）。

以上两种处理结果一致。

通过对比不难看出，对应的视同销售成本必须填写扣除，符合税法配比原则的要求。而管理费用的扣除是企业费用支出，与视同销售成本扣除是两种不同的扣除，不能理解为存在重复扣除问题。

需要提醒的是，企业如果将自制的产品作为礼品赠送，企业视同销售收入要按公允价值来计算。例如企业赠送的礼品市价是120元，自产产品成本为100元。

不视同销售的账务处理：借：管理费用——业务招待费　　120.4

贷：库存商品　　100

应交税费——应交增值税（销项税额）20.4（120×0.17）。

《增值税暂行条例实施细则》第十六条规定，纳税人有本细则第四条所列视同销售货物行为而无销售额者，按下列顺序确定销售额：（一）按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；（二）按其他纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定；（三）按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）。属于应征消费税的货物，其组成计税价格中应加计消费税额。公式中的成本是指，销售自产货物的为实际生产成本，销售外购货物的为实际采购成本。公式中的成本利润率由国家税务总局确定。按此规定，增值税应按市价计算。

按以上账务处理，第一，企业需要对视同销售收入在《企业所得税纳税申报表》附表三第2行作纳税调增120元，同时按配比原则，在第21行“视同销售成本”作纳税调减100元。第二，管理费用中，“业务招待费”调增20元（120－100），填入附表三第40行“其他”第3列内。第三，比较业务招待费支出发生额140.4元的60%和销售收入5‰部分，按照孰低原则确定准予税前扣除的业务招待费支出，填入附表三第26行第2列。将企业实际发生的业务招待费数额大于准予税前扣除的业务招待费支出的数额填入附表三第26行第3列。经过以上调整，收入减除费用等于20元，管理费用中“业务招待费”发生120.4元，进入损益，影响企业利润120.4元。实际纳税调增56.16元（140.4×0.4）。

如果企业已按视同销售处理：

借：管理费用　　140.4

贷：主营业务收入120

应交税费——应交增值税（销项税额）　　20.4。

借：主营业务成本　　100

贷：库存商品　　100。

企业视同销售利润20元，管理费用140.4元进入损益，影响利润120.4元（140.4－20），纳税调增56.16元（140.4×0.4）。

以上两种处理结果一致。

通过以上分析可以看出，如果企业没有按视同销售进行账务处理而进行应纳税所得额的调整，比较麻烦，而且容易出现调整错误的情况。

范文九：补缴税款和滞纳金的账务处理

我们是一家外商投资企业，执行新会计准则。2009年自查2007年印花税、土地使用税，补缴了20000元税款和5000元滞纳金，应如何进行账务处理?

【解答】

会计方面所涉及的应补缴税款可视为因计算错误、疏忽或者曲解事实而造成的前期差错。按照《企业会计准则第28号——会计政策、会计估计变更和差错更正》，企业应当采用追溯重述法更正重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。

追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。即借记“以前年度损益调整”，贷记“应交税费——印花税、土地使用税”等，同时计算调整所影响的所得税、会计利润及利润分配各项目数额，分别予以调整。这些项目的调整除了调整2009年报表年初数，还应该调整2007年、2008年的相关比较数据。所支付的税款滞纳 金，计入支付当期的营业外支出。

税务上，除按规定补缴税款外，还会因为补缴税款而影响当年的企业所得税应纳税额。按《中华人民共和国税收征管法》规定：“纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务机关发现后应当立即退还;纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还;涉及从国库中退库的，依照法律、行政法规有关国库管理的规定退还。”实践中，对企业因计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响，在发现前期差错时，应按照税法规定重新计算前期应纳税所得额，向主管税务机关说明原因并重新申报，由主管税务机关按照税法规 定进行处理，补征税款、退还税款、加收滞纳金等。故你们因补缴税款影响所属年度(即2007年)的所得税数额应该按规定提供必要资料申请退税或者抵顶以后年度的应缴税款。所缴纳的5000元滞纳金不能税前扣除。

按照会计准则精神，如果企业认为补缴税款事项属于不重要的前期差错，则不需调整财务报表相关项目的期初数，而只调整发现当期(即2009年)与前期相同的相关项目。属于影响损益的，应直接计入本期与上期相同的净损益项目;不影响损益的，应调整本期与前期相同的相关项目。不过税法上并不因重要性程度采取不同的处理方式，故即使会计上作为非重要差错简化处理，税务上仍应按前面所述的税务处理程序办理。

范文十：税务稽查中的滞纳金

2009-4-20 14:39　中华会计网校　【大 中 小】【打印】【我要纠错】

1.滞纳税款的确定

由于增值税一般纳税人进项税额的调节，对“滞纳税款”不能简单理解为“查补税款”或“偷税额”。

国家税务总局《关于增值税一般纳税人发生偷税行为如何确定偷税数额和补税罚款的通知》（国税发［1998］66号）第一条规定：关于偷税数额的确定：由于现行增值税制采取购进扣税法计税，一般纳税人有偷税行为，其不报、少报的销项税额或者多报的进项税额，即是其不缴或少缴的应纳增值税额。因此，偷税数额应当按销项税额的不报、少报部分或者进项税额的多报部分确定。如果销项、进项均查有偷税问题，其偷税数额应当为两项偷税数额之和。第二条规定：关于税款的补征：偷税款的补征入库，应当视纳税人不同情况处理，即根据检查核实后一般纳税人当期全部的销项税额与进项税额（包括当期留抵税额），重新计算当期全部应纳税额，若应纳税额为正数，应当作补税处理，若应纳税额为负数，应当核减期末留抵税额。

2.滞纳天数的确定

对偷税行为加收滞纳金的计算起止时间为，从税款当期应当缴纳或者解缴的期限界满的次日起，至实际缴纳或者解缴之日止。

实际操作：“起算日”为，加上查补税额后实现应缴税金的次月11日（考虑顺延）：“止算日”为，出具《税务处理决定书》之日，在《税务处理决定书》中列明：偷税数额、查补税额、滞纳税款及到出具《税务处理决定书》之日应加收的滞纳金数额，以便征收机关从出具《税务处理决定书》次日起至实际缴纳之日止分段计算加收。

责任编辑：希

>> 下一页

本文来源：https://www.wnzmb.com/chuangye/72597/